Castigo de deudas de cobranza dudosa, tratamiento tributario
En el desarrollo de las actividades empresariales es muy común que las empresas sufran las consecuencias de la morosidad de sus clientes, quienes por distintos motivos se retrasan en los pagos o simplemente no paga sus obligaciones comerciales. Esta situación de incobrabilidad de las deudas comerciales, es en buena cuenta una pérdida para la empresa, que puede deducirse como tal para efectos de la determinación de la renta neta y el cálculo del impuesto. Sin embargo, si no se cumplen con los requisitos exigidos por la Ley y el Reglamento del impuesto a la Renta, el contribuyente puede sufrir reparos por parte de la Administración Tributaria, los cuales tendrían como efecto incrementar el efecto de la pérdida por no cobrar, ya que no sólo se pierde el monto no pagado por el cliente, sino que además se tendrá que tributar por el como si se hubiese cobrado, más las sanciones que correspondan.
El inciso i) de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que a fin de determinar la renta neta de tercera categoría, son deducible los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determine las cuentas a las que corresponden.
El reglamento por su parte en el inciso g) del artículo 21 dispone que para efectuar el castigo de las deudas de cobranza dudosa, se requiere que la deuda haya sido provisionada y, se cumpla con alguna de las condiciones, como el haber ejercitado las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la imposibilidad de cobranza, salvo cuando se demuestre que es inútil ejercitarlas o que el monto exigible a cada deudor no exceda de 3 UIT.
El numeral 2 del inciso f del artículo 21 del reglamento señala que uno de los requisitos para que la provisión de cobranza dudosa sea válida para efectos tributarios es que esté debidamente provisionada en el libro de Inventarios y Balances. La interpretación que se da a esta disposición es que no se puede efectuar la provisión y luego el castigo, durante el mismo ejercicio, porque la provisión debe reflejarse como saldo en el Libro de Inventarios y Balances a cierre de un ejercicio para poder efectuar el castigo de esa cuenta.
En cuanto al requisito de determinar las cuentas a que corresponden las deudas incobrables, este se entiende como la necesidad de contar con un registro discriminado en el Libro de Inventarios y Balances. En caso no se cuente con este registro en forma discriminada, también es posible cumplir con el requisito si es que se tiene anexos de hojas sueltas legalizadas. Este criterio ha sido tomado por el Tribunal Fiscal mediante Resolución 01317 -1-2005 que declaró “nula e insubsistente la apelada en el extremo del reparo por cuentas de cobranza dudosa y la sanción correspondiente, ya que si bien el libro de Inventarios y Balances al 31 de Diciembre de 2001 consigna globalmente el importe de la provisión de cobranza dudosa, en hoja legalizada anexa al mismo se consigna el detalle de las acreencias que conforman las referidas cuentas, identificándose al cliente, el número de documento, y el importe de la provisión, los que permiten verificar la condición de incobrables de las cuentas, así como de la proporcionalidad de la deducción, razón de ser del registros discriminado de la provisión, por lo que cabe entender cumplido el citado requisito, precisando que dicho requisito ha sido recogido en la RTF 1001-4-2001…”
Otro requisito que debe cumplirse de acuerdo al inciso f) numeral 2 del artículo 21 del Reglamento para realizar la provisión es “que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, mediante análisis periódicos de los créditos concedidos o por otros medios, o se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentación que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o el protesto de documentos, o el inicio de procedimientos judiciales de cobranza, o que hayan transcurrido más de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligación sin que ésta haya sido satisfecha.”
Por su parte, el inciso g) de la misma norma señala que para efectuar el castigo de las deudas de cobranza dudosa, se requiere que la deuda haya sido provisionada y se cumpla, además, con alguna de las siguientes condiciones:
1. Se haya ejercitado las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la imposibilidad de la cobranza, salvo cuando se demuestre que es inútil ejercitarlas o que el monto exigible a cada deudor no exceda de tres (3) Unidades Impositivas Tributarias. La exigencia de la acción judicial alcanza, inclusive, a los casos de deudores cuyo domicilio se desconoce, debiendo seguírseles la acción judicial prescrita por el Código Procesal Civil.
De acuerdo a lo señalado, si se cumple con los requisitos expuesto y el monto de la deuda provisionada es menor a 3 UIT, deberá ejercitarse las acciones judiciales pertinentes para que la deducción de la deuda pueda ser admitida tributariamente.
La SUNAT mediante INFORME N° 134-2001-SUNAT/K00000 señaló que “para efectuar el castigo por deudas incobrables se requiere, entre otros requisitos, que el contribuyente acredite mediante el ejercicio de las acciones judiciales pertinentes que la deuda es efectivamente incobrable. Lo señalado en el párrafo anterior no es de aplicación cuando el importe de la deuda exigible a cada deudor no es mayor a 3 UIT o cuando se acredita que es inútil ejercitar las referidas acciones judiciales.”
Lima, 1 de Mayo de 2017
Luis Alberto Arce Furuya
Abogado Tributarista
